PRÓLOGO A LA SÉPTIMA EDICIÓN
Con la intención de facilitar a los lectores de este Manual una obra actualizada y rigurosa hemos revisado la edición anterior. En Derecho Financiero y Tributario los cambios, en mayor o menor medida, siempre están presentes. La actualización que realizamos nos ha permitido no solo poner al día las referencias normativas sino también la exposición del contenido de las Lecciones.
Los comentarios y las sugerencias que recibimos son, en ese sentido, de gran ayuda, de ahí que agradezcamos desde aquí tanto unos como otras.
ISAAC MERINO JARA
Catedrático de Derecho Financiero y Tributario
San Sebastián/Donostia julio de 2018
PRÓLOGO A LA PRIMERA EDICIÓN
Las Lecciones de la Parte Especial del Derecho Tributario que ahora se presentan participan de la misma filosofía que las Lecciones de la Parte General, publicadas por esta misma editorial, y cuya segunda edición también ha visto la luz en 2012. Por ello, este prólogo es, debe ser, muy similar, al de la primera edición de referidas Lecciones de Parte General, toda vez que ambas obras pretenden formar parte de un todo. Ello no obstante, somos conscientes de que en algunos estudios —singularmente los de Administración y Dirección de Empresas, aunque no exclusivamente—, se requiere un estudio en profundidad de la Parte Especial del Derecho Tributario sin haber analizado con la misma intensidad las cuestiones de la Parte General, de implicaciones más jurídicas. Por tal motivo hemos pretendido que quien acceda directamente al estudio de los impuestos del sistema español no tenga una carencia significativa para el entendimiento de tales temas, y, por ello, entre otras cosas, hemos elaborado un glosario de términos para facilitar al estudiante de Administración y Dirección de Empresas o de otros grados seguir sin grandes dificultades el manual.
Estamos asistiendo a un replanteamiento de la enseñanza, pero, de momento, los cambios no se han extendido a la enseñanza universitaria, y decimos, momentáneamente, habida cuenta de que se ha constituido una Comisión de Expertos de cara a una futura reforma del sistema universitario, que concluirá sus trabajos en el segundo semestre de este año 2012. Habrá que estar atentos a sus conclusiones, en la medida en que, quizás, algunas de ellas incidan sobre qué enseñar, cómo hacerlo y, en fin, sobre cómo evaluar los conocimientos adquiridos en las aulas universitarias.
Debido al denominado Proceso de Bolonia se ha impulsado un cambio en la metodología de enseñanza en la que la lección magistral ya no ocupa el lugar principal de la docencia, aumentando la importancia de otros recursos didácticos como la realización de trabajos y de casos prácticos, así como la búsqueda de información por el alumnado.
En esta nueva metodología ocupa también un lugar importante la utilización de las nuevas tecnologías. En definitiva, con la adaptación de las enseñanzas superiores el profesorado deja de ser un transmisor de conocimientos, pasando a ser un facilitador del aprendizaje autónomo del alumnado.
Ante este nuevo panorama también surge la necesidad de adecuar los materiales docentes a sistemas de enseñanza distintos al tradicional y a los nuevos planes de estudios, lo cual nos ha llevado a elaborar un programa de enseñanzas que recoja las cuestiones fundamentales de la Parte Especial del Derecho Tributario que ha de conocer el alumnado que quiera obtener el título de grado en Derecho u otros afines o bien un doble grado en Derecho y otra disciplina, como sería el caso del doble grado de Derecho y Administración y Dirección de Empresas.
Así pues, la obra que ahora se presenta se ha estructurado en dieciséis* lecciones (y un apéndice), lo cual no es en absoluto casual: el curso académico en la mayoría de universidades españolas queda habitualmente dividido en dos términos o «cuatrimestres» y, en la mayoría de los planes de estudios aprobados hasta el momento en las distintas universidades, la Parte Especial del Derecho Tributario ocupa uno de estos términos. Por ello mismo, y siendo así que un «cuatrimestre» viene a configurarse habitualmente por unas quince semanas lectivas, el temario se ha dividido en tantas lecciones como semanas lectivas tiene referido período de tiempo, con el objeto de que cada tema pueda ser estudiado en el espacio temporal de una semana.
Se ha seguido básicamente el esquema expositivo clásico de los manuales de la disciplina. Así, se ha dividido el temario en dos partes diferenciadas:
Por un lado los tributos aprobados y configurados por el Estado, sin perjuicio de que, como sabemos, algunos de estos tributos se han cedido total o parcialmente a las Comunidades Autónomas, con amplias competencias normativas en algunos casos. Sea como fuere, respecto de tales tributos de aprobación estatal se ha separado el ámbito de la imposición directa y el de la indirecta. Se trata de la parte más sustancial de las Lecciones. Así pues, se estudian en primer lugar el IRPF y el Impuesto sobre Sociedades, en segundo lugar el Impuesto sobre la Renta de no Residentes y, por último, el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. El Impuesto sobre el Patrimonio, no obstante, figura en un Apéndice al temario por cuanto que en su configuración actual afecta a un reducido número de contribuyentes y, por ello, hemos preferido dejar a la consideración de los profesores de cada asignatura si debe o no estudiarse en una primera aproximación a la Parte Especial del Derecho Tributario. En lo que respecta a la imposición indirecta, se estudian el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, el IVA y, finalmente y en una única lección, los impuestos especiales y aduaneros. Aunque estos últimos se conforman según la normativa comunitaria, como es sabido, habida cuenta de la incidencia que tiene en nuestro país (y en cualquier otro), sobre todo para los empresarios importadores o exportadores, entendíamos que se merecían siquiera una mención somera.
En un segundo lugar (dos últimas lecciones) se ha pretendido dar una visión general de lo que es hoy en día la tributación autonómica y local.
Es preciso indicar, llegados a este momento, que somos conscientes de que los planes de estudio de las distintos grados y, por otro lado, el propio profesorado, a menudo seleccionan algunos de los impuestos vigentes en el sistema tributario español para explicarlos con mayor profundidad en lugar de hacer una visión general de los mismos. Por este motivo se ha redactado una introducción general del sistema impositivo que pretende dar una perspectiva genérica de los distintos tributos y, por otro lado, se ha pretendido sintetizar al máximo los distintos impuestos analizados aunque combinándolo con cierto grado de profundidad, sobre todo si se toman en consideración los materiales accesorios que de cada lección se incluyen en el CD-ROM que acompaña a la edición en papel. Ello le otorga, según esperamos, una mayor versatilidad al manual que lo hará útil para distintos programas y formas de enseñar la asignatura.
Por otro lado, en cuanto a la estructura de la obra, la misma se inicia —como acaba de referirse— con una introducción panorámica del sistema tributario español que pretende situar al alumnado ante una visión general de las distintas figuras que serán estudiada a lo largo de las distintas lecciones, con breves referencias históricas que expliquen el por qué de la configuración del sistema tal y como se encuentra en nuestros días. Por lo demás, cada una de las dieciséis** lecciones cuenta con los siguientes apartados:
1) En primer lugar, el tema comienza con una parte introductoria en la que en pocas líneas se exponen los problemas básicos que plantea el tema desarrollado y que van a tratarse (normalmente proponiendo preguntas que se resolverán a lo largo de la lección) con el objeto de concretar el objeto de la unidad didáctica e incentivar el interés del alumnado por el tema que se inicia. En dicha introducción se indicarán los preceptos básicos de las normas tributarias que serán objeto de estudio en cada lección y cuya lectura se recomienda antes de adentrarse en los contenidos de la misma.
2) A continuación, se desarrolla el cuerpo de la lección, estructurado en distintos epígrafes y salpicado de ejemplos, referencias a sentencias y resoluciones administrativas sobre los temas tratados, con el objeto de acercar lo máximo posible la realidad práctica de la materia estudiada al alumnado.
3) La lección finaliza con un resumen de pocas líneas en el que se expondrán las cuestiones más importantes de los contenidos estudiados, permitiendo de este modo fijar los conceptos más importantes que han sido tratados.
4) Finalmente, cada una de las lecciones se acompaña de materiales complementarios que pueden ayudar a entender mejor la materia analizada, que por mayor economía y facilidad de manejo se incluyen en el CD-ROM que acompaña a la edición en papel; particularmente se recoge en formato electrónico por cada lección lo siguiente:
— Un listado de materiales para profundizar : básicamente se mencionan referencias bibliográficas, sentencias y resoluciones administrativas, normativa, recursos on-line , etc., que podrá utilizar el alumnado para seguir profundizando en el objeto de la lección. En la mayoría de los casos, se han obviado referencias que tales normas, jurisprudencia, resoluciones administrativas, etc., tienen en las bases de datos más utilizadas para lograr así que el alumnado adquiera también la competencia de búsqueda de la documentación necesaria para cada lección.
— Un test de autoevaluación , con el que el alumnado podrá verificar la comprensión de cada lección, una vez estudiada la misma. Para mayor simplicidad, se pueden abrir los ejercicios en formato electrónico y realizarlos por medio de ordenador a través de un programa concebido para facilitar al máximo el aprendizaje.
— Un caso práctico con una propuesta resolución escueta del mismo, que persigue un doble objetivo: por un lado, que el alumnado ponga a prueba sus conocimientos e intenten resolver el mismo sin mirar la resolución; por otro lado, que la lectura de la propuesta de resolución sirva asimismo como aprendizaje.
— Tareas diversas adicionales que se podrían encargar al alumnado para mejorar la comprensión de la lección, como búsqueda de información en Internet, comentarios de sentencias o resoluciones administrativas, planteamiento de cuestiones jurídicas prácticas que podrían llevar a la elaboración de breves informes o dictámenes, etc. Tal recurso docente se contempla como una posibilidad abierta para que el alumnado pueda continuar su aprendizaje —en una dinámica que habrá de tutelar obviamente el profesorado de la asignatura— con ejercicios no resueltos y que les llevarán a poner en prueba los conocimientos adquiridos y a dinamizar el grupo.
Como se ha mencionado previamente la obra cuenta, adicionalmente, con un glosario de términos que se recoge también en formato electrónico. Tal recurso docente está pensado con un doble objetivo: permitir el seguimiento de una lección sin necesidad de revisar lecciones anteriores, o —incluso— la alteración del orden lógico previsto por la obra para exponer los contenidos sin mermar por ello las posibilidades de entendimiento del alumnado y, por otro lado, servir de recordatorio o repaso al final de cada lección respecto de los conceptos básicos que se han desarrollado en la misma. El glosario viene constituido por un conjunto de breves definiciones de términos técnicos utilizados en el texto que pretenden favorecer la comprensión de los distintos temas.
En definitiva, en la obra que ahora se presenta se ha intentado dirigir el estudio sobre las cuestiones básicas de la Parte Especial del Derecho Tributario que debe conocer quien obtenga el grado en Derecho u otro afín, si bien poniendo énfasis en una visión práctica del ordenamiento tributario.
Como decimos, la obra está dirigida al alumnado, esencialmente, del grado en Derecho, pero no exclusivamente: pensamos que también puede ser útil en otras titulaciones, al menos con esa idea se ha hecho, dado que su formato es relativamente flexible, tanto como para permitir fácilmente servir de guía a la hora de impartir docencia de Derecho tributario. La obra es un producto de autoría conjunta: las nuevas tecnologías nos han permitido intercambiarnos con relativa celeridad los distintos borradores de los diferentes temas que a lo largo de los últimos meses hemos elaborado para concluir con el libro que ahora se presenta al público en general. El entusiasmo de autoras y autores ha echado por tierra las dificultades que la redacción de estas Lecciones suponía. La labor de coordinación realizada por Manuel Lucas también ha resultado clave. Asimismo, el tratamiento informático de los datos que se presentan en formato digital no hubiera sido posible sin la dedicación de Tomás García Luis. Como decía, cada autor ha aportado algo en cada lección, proponiendo las correcciones oportunas para conseguir una obra homogénea, siguiendo las pautas comunes, previamente acordadas. Ello, sin embargo, no significa desconocer que cada autor ha tenido una participación más intensa en determinadas lecciones, comenzando por su primer borrador. Los responsables de las distintas lecciones se relacionan a continuación:
— Introducción: Visión general del sistema tributario español (Manuel Lucas Durán).
— Lección 1: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas I (Isaac Merino Jara).
— Lección 2: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas II (Manuel Lucas Durán).
— Lección 3: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas III (Yolanda García Calvente).
— Lección 4: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas IV (Yolanda García Calvente).
— Lección 5: Impuesto sobre Sociedades I (Tomás García Luis).
— Lección 6: Impuesto sobre Sociedades II (Tomás García Luis).
— Lección 7: Impuesto sobre la Renta de no Residentes (Antonio Vázquez del Rey).
— Lección 8: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (Elena Manzano Silva).
— Lección 9: Impuesto sobre el patrimonio (Isaac Merino Jara)***
— Lección 10: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (José Antonio Fernández Amor).
— Lección 11: Impuesto sobre el Valor Añadido I (Juan Calvo Vérgez).
— Lección 12: Impuesto sobre el Valor Añadido II (Juan Calvo Vérgez).
— Lección 13: Impuesto sobre el Valor Añadido III (Antonio Vázquez del Rey).
— Lección 14: Impuestos Especiales y Aduaneros (Manuel Lucas Durán).
— Lección 15: Tributación autonómica (José Antonio Fernández Amor).
— Lección 16: Tributación local (Elena Manzano Silva).
— Apéndice: Impuesto sobre el Patrimonio (Isaac Merino Jara).
Como es natural, el contenido de esas Lecciones se basa en el derecho vigente, derecho que ha experimentado cambios, en algunos casos muy importantes en fechas recientes, v. gr. impuesto sobre sociedades, por lo que se refiere a la órbita estatal, por no hablar de los tributos cedidos, siendo paradigmática la recuperación del Impuesto sobre el Patrimonio.
Imaginamos que a la vuelta de no mucho tiempo se deberá llevar a cabo una reforma menos fragmentada, pero las urgencias presupuestarias están obligando a modificaciones puntuales, si bien, en ocasiones, de mucho calado (Real Decreto- Ley 20/2011, de 30 de diciembre, de medidas urgentes en materia presupuestaria, tributaria y financiera para la corrección del déficit público; Real Decreto-Ley 12/2012, de 30 de marzo, por el que se introducen diversas medidas tributarias y administrativas dirigidas a la reducción del déficit público; Real Decreto-Ley 18/2012, de 11 de mayo, sobre saneamiento y venta de los activos inmobiliarios del sector financiero; Ley 2/2012, de 29 de junio, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2012; y Real Decreto-Ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad).
Como declara la Sentencia Tribunal Constitucional 19/2012, de 15 de febrero, referida a la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras normas tributarias: «La ausencia en la Constitución de una definición del modelo de sistema tributario aplicable y, por tanto, su indefinición, habilitan al legislador estatal para realizar su conceptuación jurídica en cada momento, entre diferentes alternativas, en atención a las circunstancias económicas subyacentes y a las necesidades sociales a las que se pretenda dar cobertura. Es evidente que el constituyente no quiso definir el modelo de sistema tributario aplicable, ni tampoco restringir la acción del legislador más allá de los límites que le ha impuesto, dejándole un importante ámbito de posibilidades para configurar el sistema tributario y para articular cada tributo no sólo como un instrumento de recaudación, sino también como un vehículo a través del cual alcanzar los fines que la Constitución le impone.»
Otro tanto, cabe decir de la tributación autonómica, no ya solo en materia de tasas, que también, sino en materia de impuestos, ámbito este último en el que se ha producido un notable incremento de figuras, v. gr. cánones, cuya verdadera naturaleza jurídica es la de impuestos, pretendidamente con finalidad extrafiscal, pero las más de las veces no es así, siendo evidente su finalidad recaudatoria, necesitadas como están las Comunidades Autónomas de nuevos recursos tributarios, dados los bajos niveles de recaudación conseguidos de un tiempo a esta parte, como se sabe, y más exactamente desde 2008 para acá. Como se vaticinaba, la Sentencia 122/2012, de 5 de junio, relativa al impuesto catalán sobre grandes establecimientos comerciales, confirma que tras la reforma del sistema de financiación autonómica de finales de 2009, que entró en vigor el 1 de enero de 2010, se ha ampliado el terreno de juego impositivo de las Comunidades Autónomas.
Esperamos que la obra que ahora se presenta pueda constituir una herramienta útil para la enseñanza de la Parte Especial del Derecho Tributario en nuestras aulas universitarias. Estaremos atentos no solo a los cambios normativos propios de dicha materia, sino también a las modificaciones que, en su caso, puedan tener reflejo sobre su impartición y evaluación. En todo caso, será bienvenida cualquier apreciación o sugerencia que, sin duda, podrá ayudarnos a mejorar el proyecto docente emprendido con la publicación de sendas Lecciones sobre la Disciplina del Derecho Financiero y Tributario, una sobre la Parte General y otra sobre la Parte Especial (y particularmente de los impuestos del sistema tributario).
Como el manual de Parte General, dedicamos esta obra a nuestros maestros, ellos fueron quienes despertaron en nosotros el interés por el Derecho Financiero y Tributario, y ellos siguen siendo el faro que guía nuestra trayectoria académica.
*, **, *** Modificado en relación con el prólogo de la primera edición.
ISAAC MERINO JARA
Catedrático de Derecho Financiero y Tributario
Donostia/San Sebastián, julio de 2012
